Макулатура — Налоговый агент (Waste paper — Tax agent)

Нам поступил запрос для выражения мнения, по следующей ситуации:

Индивидуальный предприниматель (ИП) применяющий Упрощенную систему налогообложения (УСН) с 01.01.2021 г. (2020 г. общая система налогообложения ОСНО), а так же Патентную систему налогообложения по про (ПСН) – «Сбор, обработка и утилизация отходов, а также обработка вторичного сырья» -правомерность применение специальных режимов не рассматривается и принимается соответствующей установленным нормам. ИП покупает макулатуру у физических лиц, у компаний плательщиков НДС, а после продает заводу (ООО) являющемся плательщиком Налога на добавленную стоимость (НДС). Так же лица участвующие в сделках купле/продажи макулатуры не являются взаимозависимыми.

Вопросы:

1. У кого возникает обязанность налогового агента по исчислению и уплате НДС?  
2. Применим ли патент ИП для работы по купле продаже вторичного сырья – макулатуры. И дает он право на освобождение от обязанности налогового агента?
3. Может ли ИП подходить под статус посредника?
4. Возможные пути экономии?
5. Как исправить неверные операции?

Общий порядок уплаты НДС по работе с макулатурой

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 24 Налогового кодекса (НК) РФ, налоговые агенты по НДС (НА) признаются …«Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (РФ)»… –.

Согласно п. 8 ст. 161 налоговым агентом являются — … «При реализации на территории Российской Федерации налогоплательщиками (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога) сырых шкур животных, лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов, а также макулатуры налоговая база определяется исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога.»…

… «макулатурой признаются бумажные и картонные отходы производства и потребления, отбракованные и вышедшие из употребления бумага, картон, типографские изделия, деловые бумаги, в том числе документы с истекшим сроком хранения.»…

…«Налоговая база, указанная в абзаце первом настоящего пункта, определяется налоговыми агентами, если иное не установлено настоящим пунктом. Налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой, или нет.»…

… «При реализации товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, налогоплательщики — продавцы, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, в договоре, первичном учетном документе делают соответствующую запись или проставляют отметку «Без налога (НДС)».

В случае установления факта недостоверного проставления налогоплательщиком — продавцом товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, в договоре, первичном учетном документе отметки «Без налога (НДС)» обязанность по исчислению и уплате налога возлагается на такого налогоплательщика — продавца товаров.

Налогоплательщики — продавцы, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, при утрате права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение специальных налоговых режимов в соответствии с главами 26.1, 26.2, 26.3, 26.5 настоящего Кодекса исчисляют и уплачивают налог по операциям реализации товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, начиная с периода, в котором указанные лица перешли на общий режим налогообложения, до дня наступления обстоятельств, являющихся основанием для утраты права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение соответствующих специальных налоговых режимов.»…

Операции, связанные с приобретением макулатуры у физических лиц НДС не облагаются, поскольку физические лица в соответствии с п. 1 ст. 143 Налогового кодекса Российской Федерации не признаются налогоплательщиками НДС.

Из разъяснений налоговых органов (https://www.nalog.ru/rn72/news/tax_doc_news/8775656/ ):

… «В соответствии с пунктом 8 статьи 161 НК РФ  макулатурой,  облагаемой НДС, признаются:

— бумажные и картонные отходы производства и потребления;

— отбракованные и вышедшие из употребления бумага, картон, типографские изделия, деловые бумаги;

— документы с истекшим сроком хранения.

При покупке данного вида товара налоговыми агентами являются покупатели, именно они обязаны начислить и уплатить НДС. Выполнять обязанности налоговых агентов при покупке (получении) вторсырья должны все организации и предприниматели.

В случае приобретения макулатуры у неплательщиков налога на добавленную стоимость, в том числе физических лиц, обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость у покупателей макулатуры отсутствует.»…

Есть исключения, когда НДС при реализации макулатуры рассчитать и заплатить обязан сам Продавец за счет собственных средств, что следует из абз. 1 п. 3.1 ст. 166; абз. 7 и 8 ст. 161, пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ:

— плательщик НДС в договоре и первичных документах незаконно проставил отметку «Без НДС»;

— продавец утратил право на применение УСН;

— продавец потерял право на освобождение от НДС;

— плательщик НДС продал товар физлицу – не ИП;

— плательщик НДС реализовал вторсырье на экспорт.

В Письме Минфина России от 03.12.2018 № 03-07-11/87234, раскрывается основной подход и подтверждение наших выводов:

… «предусмотрено с 1 января 2019 года возложить обязанность по уплате налога на добавленную стоимость при реализации макулатуры на налоговых агентов – покупателей данных товаров. При этом в отношении указанных операций предлагается установить порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, аналогичный действующему с 1 января 2018 года в отношении сырых шкур животных, а также лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов.

В случае приобретения макулатуры у неплательщиков налога на добавленную стоимость, в том числе физических лиц, обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость у покупателей макулатуры отсутствует.»…

Ответственность за неисполнение обязанностей налогового агента.

В случае если компания (ю/л и ИП) не исполнит обязанности налогового агента по НДС, ее могут привлечь к ответственности в виде штрафа согласно п.1 ст. 123 НК РФ:

… «Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом,

влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.»…

а так же ст. 119,119.1, 126 НК РФ.

Кроме того пени, согласно ст. 75 НК РФ.

Посредники

Исключение по обязанности налогового агента составляют посредники – комиссионеры или агенты, которые приобретают макулатуру не для себя, а для третьих лиц – комитентов или принципалов. В этих случаях посредники не признаются налоговыми агентами. Исчислять и платить НДС должны фактические покупатели.

Агентский договор согласно п1. ст. 1005 Гражданского кодекса РФ (ГК), — … «по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.»…

Другими словами Агент – лицо, действующее в интересах принципала, его представитель исполняющий его поручения.

Агентский договор предусматривает отчет агента и его вознаграждение, установленных в агентском договоре.

Изучение представленных договоров не носят характера агентских, посреднических.

Представленные договоры относятся к договорам купли-продажи, согласно ст. 454 … «По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).»…

Дополнительно хотим отметить, что притворный характера операций, может быть признан не законным, со всеми вытекающими последствиями.

Вычеты по НДС при обязанности НА

Действующая ставка НДС в размере 20%, по продаже макулатуры. НА обязаны расчетным методом исчислить  и уплатить в бюджет сумму налога, равную 20% от налоговой базы (п.8 ст. 161 НК РФ).

Основанием для исчисления налога, является полученный счет-фактура с записью «НДС исчисляется налоговым агентом», предоставленный организацией продавцом уплачивающих НДС.

Согласно п.3 ст.171 НК РФ, НА выступающий плательщиком по НДС, имеет право принять сумму налога к вычету, при условии использования данного товара в НДС облагаемых операциях (например, последующая продажа макулатуры). Если последующее использование товара не предполагает применение НДС, то сумму НДС можно включить в стоимость товара (напоминаем, что в данном случае возникнет обязанность вести раздельный учет по НДС).

В случае, когда покупатель не является плательщиком НДС, сумму рассчитанного и уплаченного налога можно включить в стоимость товара (продукции)

Кроме того, НА необходимо подать декларацию по НДС, вне зависимости от формы собственности ООО, ИП и т.п. и применяемого режима налогообложения.

Выводы и рекомендации:

1. У кого возникает обязанность налогового агента по исчислению и уплате НДС?  

С высокой степенью вероятности, мы предполагаем:

— ИП обязано исполнять функции налогового агента (НА) по НДС при покупке макулатуры у компаний, являющихся плательщиками НДС (так например, по компании ООО «______» ИНН ___________, которое является плательщиком НДС, по данным из открытых источников и предоставляемых документов) и не возникает обязанности исполнять функции налогового агента по НДС у лиц которые не являются плательщиками НДС (например: физические лица, компании и ИП применяющие УСН);

— при реализации ИП макулатуры в пользу ООО, обязанностей налогового агента по НДС у ИП не возникает.

• Применим ли патент ИП для работы по купле продаже вторичного сырья – макулатуры. И дает он право на освобождение от обязанности налогового агента?

С высокой степенью вероятности, мы предполагаем:

Исполнять обязанности НА по НДС при покупке макулатуры должны организации и ИП – покупатели, которые применяют УСН, ЕСХН, ЕНВД (утратил силу с 01.01.2021), патент (ПСН) или используют освобождение от уплаты НДС, т.к. такого освобождения не предусмотрено ст. 145 НК., 145.1 НК РФ (см. также письма Минфина России от 29.04.2010 № 03-07-14/30; 22.06.2010 № 03-07-08/181; 28.06.2010 № 03-07-14/44; 05.10.2011 № 03-07-14/96; 30.12.2011 № 03-07-14/133).

ПСН дает право об освобождении потенциального дохода, указанного в ПСН, так согласно Законом Ленинградской области от 07.11.2012 № 80-оз (в редакции законов от 24.11.2014 № 88-оз, от 20.07.2015 № 73-оз, от 27.11.2015 №123-оз, от 27.11.2017 № 75-оз, от 18.05.2020 № 61-оз, от 26.02.2021 № 11-оз): … «размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по видам предпринимательской деятельности»…

Кроме того, считаем, что дальнейшая перепродажа макулатуры, не подпадает под действие ПСН, т.к. продажа не является видом деятельности, предусмотренным полученным ИП патентом на право ПСН. 

• Может ли ИП подходить под статус посредника?

С высокой степенью вероятности, мы предполагаем:

В структуре договоров, которые представлены – ИП не может выступать агентом, посредником.

• Возможные пути экономии?

Предполагаем, что возможным решением по экономии на НДС, в силу применения обязанности НА, представляется исключения случаев приобретения макулатуры у плательщиков НДС.

Так например: заменить сторону покупателя на физическое лицо, тогда продавец плательщик НДС, будет исполнять функции НА (так например, по компании ООО «______» ИНН _____), а дальнейшая продажа на ИП или ООО, будет исключать обязанность НА.

• Как исправить неверные операции?

В случае, если имели место ошибочные операции, необходимо рассчитать неуплаченный налог, доплатить налог и пени, после чего подать уточненную декларацию с исправительными записями.

Рекомендации:

1. В договорах купле продажи макулатуры – четко фиксировать понимание о статусе плательщика НДС или отсутствии такого статуса в силу закона. На основании чего указывать стоимость и правила заполнения документов: Без налога или Исчисляет налоговый агент – покупатель.